陸宛蘋/ 海棠文教基金會執行長
壹、前 言：
在台灣，自1987政府解嚴以來，非營利機構就如雨後春筍般的蓬勃發展，也顯示台灣社會對非營利服務的需求正日益增加。而依美國經驗，非營利機構提供了醫療保健、教育文化、人道服務－救助窮人、幫助弱勢族群….等國稅署明定501(C3)公共慈善組織種類的服務，對美國社會的發展，佔有舉足輕重的地位。由於非營利機構所提供的服務並非政府部門或營利機構所能取代的，非營利機構所提供的服務滿足了個人成長，促進自我實現，是社區生活的重要部份，解決了「公共」問題；也是實現「公民社會」的必要因素（Salamon 1992）。因此非營利機構不能停留在只有「愛心」即可存在，即可經營，而是要去思考是否能夠永續經營。因此「財務管理」是機構存亡的要素，非營利機構就不得不正視「財務管理」的重要性了。
非營利組織「財務管理」非常重要，其中財務經理人員對機構的目標、政策、財物健全更是扮演了舉足輕重的角色。財務經理的責任包含(1)設計組織大小及成長率，(2)有效規劃基金母金的發展，(3)儘量降低成本，控制風險，(4)管理工作資本，例如現今、存貨、應收帳款，(5)募款，(6)管控財務計畫和預算(Shim & Siegel, Financial Management)。因此，非營利機構要能夠永續經營，首要慎選適才適任的財務經理人員。
本文主要闡述財務資料、財務管理、計畫與預算等財務活動的內涵，希望藉此能幫助非營利機構的經營者、管理者能對財務管理有一概略性的瞭解，進而做好財務規劃，實現機構使命，善盡社會責任。
貳、財務管理的功能
「非營利機構不是沒有錢做事，其實是沒有做好財務管理」（Tomas Wolf），「非營利機構也是要有盈餘」（David W Young）。其實從非營利機構的財政活動即可檢視該機構的運作情形，以下是財務管理的功能（The mission：Financial and strategic setting）的運作：
一、使命：從非營利機構的收入、支出項目即可瞭解該機構是否合乎使命，若不合乎使命，依美國的稅法，將取消501(C3)的免稅資格，而依我國財政部「教育文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準」（以下簡稱免稅標準）第2條第1項第8款前段規定，機關或團體用於與其創設目的有關活動之支出，不低於基金之每年孳息及其他各項收入70%，為免納所得稅要件之一，其不符合上開規定者，即應就該機關團體之所得依法課稅，惟上開條款但書亦規定，經主管機關查明函請財政部同意者，不在此限。
二、倫理：亦即機構執行人員以報公帳從事個人利益的情形。例如坊間有些將捐款購置交通工具卻為私人使用，或是將善款以個人名義從事投資活動等。
三、方案管理：財務管理的功能並不只是提供經費贊助方案執行，同時也可以透過成本分析、監控預算….等幫助方案執行更有效率，節省成本等。
四、行銷策略：行銷計劃和財務係有密不可分的關係。行銷計劃的活動或服務之選擇、成本之規劃與控制等皆需要透過財務管理。
五、募款計劃：財務報表若具公信力，將激發捐款人更認同更願意捐款，同時透過「合法合理的投資管理」，可以使基金的母金更增加收入，開闢財源。
六、董事會的運作：非營利機構的董事必須對機構的財務狀況負責任，同時透過財務報表也可以檢視是否有「內部交易」，或「利益輸送」的情形。
七、危機管理：非營利機構也可能發生一些危機，例如發不出薪水，無法負擔員工退休金，或案主、志工發生意外….等，因此財務管理亦必須有風險分擔觀念，以處理危機。
從以上財務管理的功能，即可瞭解其重要性，非營利機構的董、理事、經營者、領導人、管理者皆必須瞭解機構的財務狀況，並做好財務規劃。
參、非營利機構財務活動的內涵包含三個層次，如下圖所示
資料來源：Management Center Budgeting cash flow Fund Diversity
一、會計系統
非營利機構常常誤認為會計即是財務管理，從上圖三個重疊的圈即可瞭解：會計係記錄過去所發生的歷史，即是財務管理所依據的從財務資料、財務報告去預測因應可能發生的未來。會計活動係財務管理活動的一部份，即是上圖所示包含「財務資料」和「報告」。會計分財務會計和管理會計；財務會計係對外的年度報告，而管理會計則是對內的期中報告。以下陳述設計－會計系統的三個要素：
（一） 決定會計格式：是屬於現金帳或實際帳，所謂現金帳即是依現金的事實記帳，而實際帳是依據實際發生的事實而記帳，實際帳會有應收或應付帳款等科目。
（二） 頻率、科目、複雜度、電腦化程度：明確定義科目，並分成總帳和分類帳，坊間有許多會計的套裝軟體，考量科目的複雜度、記帳頻率，可選擇適合自己機構使用的套裝軟體。
（三） 內部控制（會計程序）：會計系統的流程：交易→科目→檔案文件（提供証據）→總帳及分類帳→財務報表。內部控制的目的是為了保護資產避免濫用或利益輸送等不法行為。內部控制包含三個基本原則：(A)責任分散 (B)層層負責、責任分明 (C)管理工貝(文書)書面化、格式化，亦即機構必須明文規定授權的範圍，明確說明各個層級的權力與責任。可是在講求監控之餘，也必須同時顧慮效率。一般科層制的機構最常被垢病的即是一份文件必須蓋幾十個章，公文往返長達幾個月，嚴重影響效率，因此如何兼顧效率與監控，雖是兩難，卻是管理者必須思考的。內部控制也非常講究証據，每筆帳皆必須有單據佐証，可是有些捐款人可能以郵寄現金捐款，這時候就必須有二個人以上共同拆開現金信封，將吃帳風險減至最低。
二、報告：
財務報表的定義：提供機構在特定時間的圖像（picture）。財務報表包含資產負債表、收支報告、報稅報告及捐款人報告等。資產負債表則是呈現機構財務位置的狀態。資產涵蓋動產、不動產。而現金、銀行乙存、甲存、定存，郵局帳戶、短期投資、應收帳款等皆屬於動產。不動產則包括設備、土地、房屋等。不動產須注意折舊攤提問題：例如購置電腦以四萬元購置，設定使用年限四年，剩餘價值一萬，則每年必須折舊攤提7500元。而負債的部份則須注意短期負債（Current Liabilities）:在短期期限內必須還清的負債，以及長期負債：例如向銀行長期貸款等。收支報表是呈現機構活動的狀況，一般非營利機構的收入科目，大概包括政府補助或委託、會費收入、會員或大眾捐款、義賣、服務收費、利息、投資收益、處分不動產….等。從收入科目可以瞭解收入的來源係屬於「好錢」（good money）或「壞錢」（bad money）〔備註：好錢係符合機構使命所募得的錢，壞錢即是違反使命所得到的錢。〕，從支出科目可以暸解費用的使用狀況是否緊扣著機構的使命與目標，例如機構目標係補助案主生活費，如果將經費挪用發放獎學金，即是不符合目標。同時也可以瞭解人事行政公關費用，募款成本是否佔太高比率等。
非營利機構的財務管理必須順合稅法，同時也要瞭解稅法對非營利機構的優惠，我國的稅法對慈善事業的獎勵有十數種稅目是減稅優惠的。另外一種是捐贈者所得稅的優惠，如營利事業捐其全年營利收入10%以內，個人捐助全年所得則是20%以內均可以費用抵扣。其他各相關稅法的優惠例如房屋稅、土地增值稅、娛樂稅、營業稅等等均在不同的條件下給予減免優惠。
三、財務管理
（一）成本分析
會計很重要的觀念是成本，非營利機構所提供的服務，經常被認為是難以量化，難以計算成本。因此要做好成本分析，必須先決定計量方法，以下是四種服務計量單位的方法。
A.案主數量：計算所服務的案主數量。
B.服務事件：計算工作員所提供的服務事件可能包括：諮商治療家訪、兒童遊戲治療、電話諮詢、轉介…. 等。
C.服務成果數：服務完成的結案數量：例如從接案到安置的個案量。
D.以案主所獲得服務時間計算：例如一個社工員帶七個人的團體行一個小時的團體工作，即可算成七個小時的服務時間。
此外，行政費用必須按方案所佔費用比率予以分配。亦即所謂的間接成本，一般人容易計算看得見的直接成本，確常常忽略了看不見的間接成本。
（二）投資管理
營利機構善長投資理財，專研以錢賺錢的方法以達到利益極大化的財務管理目標。非營利機構財務管理的目標是尋求穩定與永續經營．其投資管理包含以下三個原則：A.安全（低風險）B.投資報酬率（提供利益）C.增值。在台灣依據財政部所頒布「教育、文化、公益、慈善機構或團體免納所得稅適用標準第二條第五款其基金及各項收入，除零用金外，均存放於金融機構或購買公債、庫券、商業本票及公開上市之股票」。可是並未明文規定董事對非營利機構投資所應付的責任。非營利機構若要永績經營又要兼顧基金發展，則不得不慎選投資工具及緊守投資管理原則。
此外，美國稅法規定：完全禁止基金會的「內部交易」（Self-dealing）就算是基金會獲益也不被允許！「內部交易」是指基金會與「內部人士」的各種交易行為，包括買賣、租賃、借貸、薪津（有條件例外），資產或收入之使用或移轉、付錢給政府官員等等。「內部人士」包括主要捐助人、基金會董事，主要捐助企業主、家庭成員等。（李禮孟 1997）內部交易即遷涉了「利益衝突」（interest conflict），亦即違反了社會工作所強調的責信（aecoutibility）原則。在美國，非營利機構若觸犯了「內部交易」，以土地買賣為例主要涉嫌的董事的罰金是土地市價的百分之五而連帶牽連的董事的罰金是土地市價的百分之2.5，可見罰金極重，董事不得不謹慎。
（三）財務分析
非營利機構可能面臨財源短縮、經濟不景氣、捐款聚降、同行競爭、擴展服務或突然得到大筆捐款，增加新方案甚至合併….等。因此非營利機構的董事、執行長、高階主管都必須隨時掌握機構的財務狀況以成功的因應外在環境，那就必須瞭解財務分析的方法才能夠有效解讀財務報表，瞭解財務狀況。四種財務分析方法如下：
A.比率分析（Ratio analysis）：兩組數據之間的比較
B.水平分析（Horiyzontal analysis）：即是趨勢分析、跨時間比較一般所謂的長條圖。
C.垂直分析（Vertical analysis）：即部份佔全部的百分比，一所謂的圓形餅圖。
D.差異分析（Veriance analysis）：比較實際費用與預估費用之的差異。
以上四種分析法以比率分析法最能迅速有效的瞭解機構的財務狀況。「要瞭解一個機構的財務狀況，比率分析是最主要的工具。」（Tom 1997）
四、計劃與預算
預算是一個財務計劃，也是一個行動計劃，是一幅未來或即將到來的藍圖，經財務規劃認可的預算數字將指引方向，實現機構的夢想（Management Center）製作計劃與預算是每個非營利機構的年度大事，也是董、理事會的重責大任。實務上經常看到有些計劃可能由於預算太高，或機構尚無人力執行，即被擱置了。因此要如何有效率的製作可行的、好的計劃與預算，茲說明如下：
（一）確認預算的目的：
A.可作為擬定計劃的工具
B.內部控制
C.溝通
有的時候過去計劃的預算可作為新計劃預算的參考，同時也可以從預算編列的項目中瞭解費用是否過度膨脹？並溝通是否增加或減少預算項目或決定計劃是否該執行？以達到機構內部控制和溝通的目的。
（二）製作「好預算」（Good Budget）的三個先決條件：
A.機構狀況必須穩定：若機構狀況不穩定，則預算彈性會較大。
B.必須有好的會計系統。
C.預算必須整合決策。
一個好的計劃必須包含預算是可接受的，可執行的；因此，機構的財務主管應該參與預算計劃，可隨時提供預算資訊，幫助做決策。
（三）預算系統流程
A.決定目標→B.如何達成→C.監督計劃→D.評估→A.決定目標
( 四 )預算種類：
A.傳統的、遞增的預算法：傳統的預算模式包括：「線項目預算法」(Line-item Bugeting)和「遞增預算法」(Incremental Bugeting)。線項預算法即是將機構的支出做流水帳似的呈現，例如薪資、交通、水電、房租、設備…等科目依項目列出，此種預算只有概括性的開支而沒有指明服務方案的各項開支金額。遞增預算法係一具上年度實際支出作為基礎，增一筆因應通貨膨脹、員工薪酬調整及新計畫所需的金額，作為下年度的預算計畫。基本上，傳統的預算法並沒有將機構的使命和目標群加以考量，只是用來測量開支項目之數額，而不關注服務方案的成果或服務需要（梁偉康，1990）。
B.方案預算法（Program budgeting）：此方法主要將開支和資源藉「方案範疇」（program area）而加以分類，即是將資源依比例分配於不同的方案，最重要的是預算過程是將計畫和評估緊密的連結，而且可藉由方案所產生的「成果」（outcomes）評鑑方案是否有效，並檢視是否達成機構的使命與目標。總之，方案預算法主要由目標達成、活動之可行性和費用開支三者決定排列服務方案的優先順序（梁偉康，1990）。
C.現金預算：可以幫助機構避免「跳票」的尷尬，同時可以靈活運用現金，掌控投資策略，增加收益。例如預測機構每個月的經費，結餘的收入即可保握時間存在銀行定存，增加利息收入。
D.零基預算：每個預算必須先歸零，若有增減預算，必須由方案負責主管說明保証。
E.權變預算：可隨時調整，彈性較大的預算種類，適用於財務狀況不穩定的機構。
F.執行預算（Operating Budgets）：較短期運作的預算（一年～三年的預算）
G.資本預算（Captial Budgets）：較長期運作的預算（三年以上的預算）
預算必須包含直接成本和間接成本，同時也要透過對外在環境的評估，例如瞭解經濟大環境是否景氣，或有金融暴等，以及瞭解內在資源的分配，發展出機構的預算計劃，預算計劃經過討論修正，以致於具體可行，落實方案的執行。
肆、結 論
「巧婦難為無米炊」，無論是營利或非營利，財務管理都是機構存亡的命脈。非營利機構的財務管理是「指如何有計劃地去控制和支配財政的資源，達成機構所製訂的目標」（梁偉康1990）。做為一個非營利機構的管理者、領導著，必須隨時檢視：
(1) 機構在十年內是否最少有七年，其總收入大於總支出？
(2) 現金量是否足夠負擔機構90天的業務運作經費？
(3) 基金母金是否每年至少增加5%的利潤？
(4) 預算計劃是否合乎實際？
(5) 財務管理是否有效率的實踐機構的「使命」？
(6) 機構的財務狀況是否維持槓桿原理？
(7) 是否增闢財源，而不只是依靠單一的收入來源？
機構財務狀況應該讓高階主管瞭解－共體時艱，隨時保有危機意識隨即調整財務對策，機構才能夠永續經營！！